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TéléchargezMis à jour le : 1er décembre 2016
Le nouveau chapitre 1591, Filiales, établit les normes de comptabilisation des filiales dans les états financiers à usage général. Il s’applique aux exercices financiers ouverts à compter du 1er janvier 2016. Par conséquent, le premier exercice touché par cette norme est celui se terminant le 31 décembre 2016. L’adoption anticipée est permise.
Contexte
À l’élaboration des NCECF, le Conseil des normes comptables (CNC) a reconnu que la comptabilisation des entités à détenteurs de droits variables exige souvent des efforts considérables. En effet, il était difficile de déterminer si une entreprise détenait des droits variables dans une autre entité et, dans un tel cas, si l’entreprise était le principal bénéficiaire et avait besoin de consolider l’entité. Toutefois, si l’entreprise choisissait de préparer des états financiers non consolidés, elle était exemptée des exigences relatives à la note d’orientation concernant la comptabilité NOC-15, Consolidation des entités à détenteurs de droits variables, ce qui permettait à l’entreprise de contourner cet aspect complexe. De ce fait, le Conseil a décidé de conserver la NOC-15 dans la version initiale des NCECF et d’entreprendre un projet pour déterminer si les normes d’une entreprise à capital fermé doivent inclure des dispositions similaires à celles qui étaient élaborées pour les IFRS. Le projet a produit les résultats suivants :
- le nouveau chapitre 1591, qui remplace l’ancien chapitre 1590 du même nom ainsi que la NOC-15;
- de nouvelles directives sur la comptabilisation des filiales contrôlées par des droits autres que de participation;
- le maintien de la définition du contrôle, le choix, à l’égard des filiales, entre la méthode de comptabilisation à la valeur d’acquisition et la méthode de comptabilisation à la valeur de consolidation, de même que des directives concernant les entités contrôlées au moyen de la détention de droits de vote.
Points saillants du chapitre 1591
| Exclusion du champ d'application | Nouvelles directives en matière de contrôle | Ce n'est pas l'IFRS 10 | Comptabilisation | Dispositions transitoires |
|---|---|---|---|---|
| Le chapitre 1591 ne s'applique pas à la comptabilisation dans le cadre d'accords contractuels conclus entre des entreprises sous contrôle commun. | La définition de contrôle n'a pas changé. Le chapitre 1591 fournit des instructions supplémentaires concernant les faits et circonstances, autres que les droits de vote, qui confèrent le contrôle. | Le chapitre 1591 et l'IFRS 10 ne sont pas des normes convergentes. Pour obtenir des instructions supplémentaires, une entité peut consulter l'IFRS 10 à l'aide de la hiérarchie des PCGR. | L'entreprise doit adopter l'une ou l'autre des méthodes comptables suivantes :
| Un allègement transitoire est offert. |
Exclusion du champ d’application
Le scénario 1 et le scénario 2 de cette publication illustrent l’incidence de cette exemption.
Nouvelles directives en matière de contrôle
Chapitre 1591 et IFRS 10
Comptabilisation
Selon les directives de comptabilisation prévues au paragraphe 24 du chapitre 1591, l'entreprise doit adopter l'une ou l'autre des méthodes comptables suivantes :
- consolider ses filiales;
- préparer des états financiers non consolidés et comptabiliser ses filiales qu'elle contrôle :
- au moyen de la détention de droits de vote, de droits de vote potentiels ou d'une combinaison des deux, selon la méthode de la comptabilisation à la valeur de consolidation ou la méthode de la comptabilisation à la valeur d'acquisition;
- au moyen d'accords contractuels, conformément au chapitre applicable du manuel selon la nature de l'accord contractuel, par exemple un contrat de location (voir le chapitre 3065), un actif financier ou un passif financier (voir le chapitre 3856);
- Par exemple, si les entités A et B sont des parties sans lien de dépendance parties à un contrat de location dont les modalités donnent à l'entité A le contrôle de l'entité B, ce sont les directives du chapitre 3065, Contrats de location, qui s'appliqueraient au contrat de location dans les états financiers non consolidés des entités A et B.
- au moyen de la détention de droits de vote, de droits de vote potentiels ou d'une combinaison des deux, en association avec des accords contractuels, conformément au point a) pour ce qui est des droits de vote, des droits de vote potentiels ou d'une combinaison des deux, et au point b) pour ce qui est des accords contractuels.
Une entreprise doit comptabiliser toutes ses filiales selon la même méthode.
Il convient de noter qu'à l'instar de l'exemption anciennement prévue dans la NOC-15, lorsqu'une entreprise choisit de préparer des états financiers non consolidés en vertu de l'alinéa 1591.24b), elle n'est pas tenue d'évaluer ses accords contractuels pour déterminer qu'elle détient le contrôle d'une autre entreprise. À la place, l'entreprise doit comptabiliser ses accords contractuels conformément aux autres chapitres du Manuel, dépendamment de leur nature.
Le paragraphe 31 du chapitre 1591 explique également que les exigences du chapitre 3840, Opérations entre apparentés, ne s'appliquent pas aux opérations intersociétés qui ont été conclues entre une entreprise et ses filiales contrôlées par des mécanismes autres que les droits de vote, les droits de vote potentiels ou une combinaison des deux, lorsque les conditions suivantes sont réunies :
- l'entreprise établit des états financiers non consolidés;
- le contrôle par des mécanismes autres que les droits de vote, les droits de vote potentiels ou une combinaison des deux constitue le seul fondement de la relation avec l'entité apparentée.
Cette exemption vise à éviter aux entreprises préparant des états financiers non consolidés de compléter une évaluation des contrôles lorsque celle-ci est exigée par le chapitre 3840, mais non exigée par le chapitre 1591. Le CNC croit que cette exemption permet le maintien des pratiques actuelles, puisque les entreprises préparant des états financiers non consolidés ne sont pas visées par la NOC-15, ni la détermination des entreprises contrôlées au moyen d'autres mécanismes que celui des droits de vote.
Dispositions transitoires
En raison de l’adoption du chapitre 1591, les entreprises qui préparent des états financiers consolidés pourraient déterminer qu’elles doivent désormais consolider de nouvelles filiales et qu’en revanche, certaines entreprises auparavant consolidées ne seraient plus admissibles au titre de filiale. Selon l’information disponible, le passage à la nouvelle norme pourrait représenter un énorme travail. Par conséquent, le CNC a élaboré des dispositions d’allègement transitoires.
Lorsqu'une entreprise applique une méthode de consolidation à ses filiales et conclut, à la date où elle applique le chapitre pour la première fois, qu'elle possède des filiales qui n'étaient pas consolidées antérieurement, elle doit appliquer les dispositions transitoires prévues au paragraphe 42 du chapitre 1591. Ces dernières permettent de choisir entre deux méthodes pour l'évaluation des éléments d'actif et de passif et des participations ne donnant pas le contrôle dans chacune des entités qui n'étaient pas consolidées antérieurement, et ce, dans une optique d'évaluation filiale par filiale :
- Il est permis à une entreprise d'utiliser la méthode d'acquisition conformément au chapitre 1582, Regroupements d'entreprises, comme si l'entreprise non consolidée antérieurement avait été consolidée à compter de la date où l'entreprise a obtenu le contrôle, si les informations nécessaires sont disponibles.
- Une entreprise peut utiliser les valeurs comptables des éléments d'actif et de passif de l'entreprise non consolidée antérieurement.
De plus, lorsqu'une entreprise applique l'une de ces options, elle peut, en vertu du chapitre 1591, comptabiliser toute immobilisation corporelle à sa juste valeur.
Certaines entreprises qui, dans le cadre de la nouvelle norme, optent pour la préparation d'états financiers consolidés pour la première fois pourraient détenir des filiales qui n'ont pas préparé d'information financière conformément aux normes comptables pour les entreprises à capital fermé (et préparé, à la place, des avis au lecteur) et qui pourraient ne pas disposer des informations nécessaires pour établir ces états financiers. Le chapitre 1591 permet à ces entreprises d'évaluer leurs éléments d'actif, de passif et de participation ne donnant pas le contrôle selon la méthode d'acquisition prévue au chapitre 1582, et ce, sans comptabiliser d'écart d'acquisition ni d'actifs incorporels.
Si le total des valeurs comptables des éléments d’actif et de passif et des participations ne donnant pas le contrôle comptabilisés antérieurement aboutit à un actif net négatif, l’entreprise détermine si elle a des obligations juridiques ou implicites au titre de cet actif net négatif et, si c’est le cas, elle comptabilise le passif correspondant. Si l’entreprise conclut qu’elle n’a pas d’obligations juridiques ou implicites au titre de l’actif net négatif, elle ne comptabilise pas de passif correspondant, mais elle redresse le solde des bénéfices non répartis.
Scénarios courants
Évaluons maintenant l’incidence du chapitre 1591 dans des scénarios courants.
Scénario 1 : Contrôle commun, états financiers non consolidés
Monsieur A est le seul actionnaire de Société Fabrication et de Société de Portefeuille. Les deux sociétés sont liées par un accord contractuel en vertu duquel Société Fabrication loue l’immeuble appartenant à Société de Portefeuille. La fin de l’exercice financier de Société Fabrication est fixée au 31 décembre.
Traitement conforme au chapitre 1590 et à la NOC-15 :
Société Fabrication avait précédemment préparé des états financiers non consolidés annuellement. Ainsi, elle n’a pas eu à déterminer si elle détenait des droits variables au sein de Société de Portefeuille.
Exigences relatives au chapitre 1591 :
En vertu de l’alinéa .02 f), les accords contractuels conclus entre des entreprises sous contrôle commun sont exclus du champ d’application du chapitre 1591. Par conséquent, Société Fabrication n’a pas à déterminer si elle détient le contrôle de Société de Portefeuille par le biais de l’accord contractuel.
Mesures et options transitoires :
Puisque, dans ses états financiers, Société Fabrication comptabilise déjà tous les droits et obligations qu’elle a relativement au contrat de location, le seul ajustement qu’elle doit faire dans ses états financiers au 31 décembre 2016 est le retrait des renvois aux éléments non consolidés.
Scénario 2 : Contrôle commun, états financiers consolidés
Monsieur B est le seul actionnaire de Société en Exploitation et de Société Immobilière. Par ailleurs, Société en Exploitation détient 100 % des actions de sa filiale, XYZ Inc. En vertu d’un accord contractuel, Société en Exploitation loue un bâtiment auprès de Société Immobilière pour y exercer des activités. La fin de l’exercice financier de Société en Exploitation est fixée au 31 décembre.
Traitement conforme au chapitre 1590 et à la NOC-15 :
Société en Exploitation a précédemment établi qu’en vertu de la NOC-15, elle détenait des droits variables au sein de Société Immobilière et qu’elle en était le principal bénéficiaire. Puisque sa méthode comptable consiste à consolider ses filiales, Société en Exploitation avait préparé annuellement des états financiers consolidés comprenant Société Immobilière.
Exigences relatives au chapitre 1591 :
En vertu de l’alinéa 1591.02 f), les accords contractuels conclus entre des entreprises sous contrôle commun sont exclus du champ d’application du chapitre 1591. Par conséquent, Société en Exploitation ne peut plus consolider Société Immobilière. Pour ses états financiers au 31 décembre 2016, et conformément au chapitre 3056, Contrats de location, Société en Exploitation doit plutôt comptabiliser ses droits et obligations envers Société Immobilière issus de l’accord contractuel.
Mesures et options transitoires :
Société en Exploitation devra retirer de ses états financiers, et ce, de façon rétrospective, les actifs, les passifs et les éléments relatifs à son exploitation de Société Immobilière. Tout ajustement devant être fait par Société en Exploitation afin de comptabiliser ses droits et obligations liés à l’accord contractuel conclu avec Société Immobilière doit aussi être appliqué de façon rétrospective conformément au chapitre 1506.
Scénario 3 : Aucun contrôle commun, états financiers non consolidés
Monsieur C est le seul actionnaire de Société en Exploitation. Monsieur X est le seul actionnaire de Société Propriété. Messieurs C et X ne sont pas apparentés. En vertu d’un accord contractuel, Société en Exploitation loue un bâtiment auprès de Société Propriété pour y exercer des activités. La fin de l’exercice financier de Société en Exploitation est fixée au 31 décembre.
Traitement conforme au chapitre 1590 et à la NOC-15 :
Société en Exploitation avait précédemment établi qu’en vertu de la NOC-15, elle détenait un droit variable au sein de Société Propriété et qu’elle en était le principal bénéficiaire. Société en Exploitation avait précédemment préparé des états financiers non consolidés annuellement. Ainsi, elle n’a pas eu à consolider Société Propriété.
Exigences relatives au chapitre 1591 :
Dans cette situation, l’accord contractuel conclu entre Société en Exploitation et Société Propriété n’est pas exclu du champ d’application du chapitre 1591 parce que ces deux entreprises ne sont pas sous contrôle commun. Toutefois, Société en Exploitation a choisi de préparer des états financiers non consolidés et, conformément au paragraphe .23A du chapitre 1591, elle n’est pas tenue d’évaluer l’accord contractuel pour déterminer qu’elle détient le contrôle. À la place, elle doit comptabiliser l’accord contractuel conformément au chapitre applicable.
Mesures et options transitoires :
En principe, Société en Exploitation comptabilise déjà ses droits et obligations au titre du contrat de location conformément au chapitre 3065, Contrats de location. Par conséquent, aucun ajustement aux états financiers n’est exigé.
Scénario 4 : Aucun contrôle commun, états financiers consolidés
Monsieur C est le seul actionnaire de Société en Exploitation. Monsieur X est le seul actionnaire de Société Propriété. Messieurs C et X ne sont pas apparentés. En vertu d’un accord contractuel, Société en Exploitation loue un bâtiment auprès de Société Propriété pour y exercer des activités. La fin de l’exercice financier de Société en Exploitation est fixée au 31 décembre.
Traitement conforme au chapitre 1590 et à la NOC-15 :
Société en Exploitation avait précédemment établi qu’en vertu de la NOC-15, elle détenait un droit variable au sein de Société Propriété et qu’elle en était le principal bénéficiaire. Société en Exploitation avait préparé annuellement des états financiers consolidés comprenant Société Propriété.
Exigences relatives au chapitre 1591 :
Dans cette situation, l’accord contractuel conclu entre Société en Exploitation et Société Propriété n’est pas exclu du champ d’application du chapitre 1591 parce que ces deux entreprises ne sont pas sous contrôle commun. Par conséquent, Société en Exploitation doit effectuer une évaluation des critères en matière de contrôle selon le chapitre 1591 pour déterminer si elle détient le contrôle de Société Propriété. Dans la plupart des situations, il est attendu que cette analyse arrivera à la même conclusion que l’analyse effectuée en vertu de la NOC-15.
Mesures et options transitoires :
S’il est établi que Société en Exploitation ne contrôle pas Société Propriété, elle doit retirer de ses états financiers les actifs, les passifs et les éléments relatifs à son exploitation de Société Propriété, et ce, de façon rétrospective. Si Société en Exploitation possède des droits ou obligations liés à son accord contractuel avec Société Propriété, elle doit les comptabiliser de façon rétrospective conformément au chapitre 1506.
Si Société en Exploitation contrôle toujours Société Propriété, elle devrait continuer à préparer des états financiers consolidés (voir l’alinéa 1591.24 a)). Dans cette situation, aucun ajustement rétrospectif à la comptabilité antérieure n’est nécessaire, puisque l’entreprise a déjà consolidé Société Propriété en vertu du chapitre 1590, et qu’elle continue de le faire en vertu du chapitre 1591.
Scénario 5 : États financiers non consolidés et fusion planifiée
Société Mère contrôle Entreprise Filiale entièrement par mécanisme de participation. En 2017, Société Mère prévoit fusionner avec Entreprise Filiale. La fin de l’exercice financier de Société Mère est fixée au 31 décembre.
Traitement conforme au chapitre 1590 et à la NOC-15 :
Société Mère a toujours choisi de préparer des états financiers non consolidés et de comptabiliser sa participation dans Entreprise Filiale à la valeur d’acquisition.
Exigences relatives au chapitre 1591 :
Dans cette situation, Société Mère peut continuer de préparer des états financiers non consolidés pour son exercice terminé le 31 décembre 2016 et comptabiliser sa participation dans Entreprise Filiale à la valeur d’acquisition. Il n’y aura aucune incidence transitoire suivant l’adoption du chapitre 1591 conformément au paragraphe 40. Toutefois, puisque Société Mère veut fusionner avec Entreprise Filiale prochainement, elle aurait intérêt à changer de méthode comptable et à consolider Entreprise Filiale en adoptant le chapitre 1591; elle pourrait ainsi profiter des mesures transitoires mises à sa disposition.
Mesures et options transitoires :
Si, à l’adoption du chapitre 1591, Société Mère décide de préparer des états financiers consolidés, l’alinéa .42a) lui permet d’utiliser la méthode d’acquisition conformément au chapitre 1582; Société Mère pourrait ainsi consolider Entreprise Filiale comme si elle l’avait fait depuis la date où elle en a obtenu le contrôle. Toutefois, le traitement serait le même que si aucune disposition d’allègement transitoire n’était prévue au chapitre 1591. C’est pourquoi Société Mère serait plus susceptible d’utiliser l’option prévue à l’alinéa 42b), qui lui permet d’utiliser, à titre de coût présumé, la valeur comptable des actifs et des passifs d’Entreprise Filiale, telle que présentée dans les états financiers de cette dernière, au début de l’exercice précédent (c.-à.-d. le 1er janvier 2015). Cette option permet de simplifier les exigences habituelles pour cette situation.
Peu importe l’option choisie au titre du paragraphe 42 du chapitre 1591, Société Mère peut aussi comptabiliser dans ses états financiers consolidés, à titre de coût présumé, toute immobilisation corporelle d’Entreprise Filiale à sa juste valeur au début de l’exercice précédent.
De plus, si Société Mère n’a pas l’information pour préparer les états financiers d’Entreprise Filiale conformément aux NCECF, le paragraphe 44 du chapitre 1591 permet à Société Mère de comptabiliser (à compter du 1er janvier 2015) les éléments d’actif et de passif d’Entreprise Filiale en appliquant la méthode d’acquisition prévue au chapitre 1582. Toutefois, Société Mère ne pourrait pas comptabiliser d’écart d’acquisition ni d’actif incorporel d’Entreprise Filiale et tout écart entre le montant net ajouté à son bilan ainsi que le montant de toute participation comptabilisée d’Entreprise Filiale serait comptabilisé en tant qu’ajustement du solde d’ouverture des bénéfices non répartis.
Scénario 6 : États financiers non consolidés, mais l’utilisateur veut consolider ses états financiers
Monsieur Z est le seul actionnaire de Société de Portefeuille, A Inc., B Inc. et C Inc. Société de Portefeuille est propriétaire à 100 % des actions de Société en Exploitation 1, de Société en Exploitation 2 et de Société en Exploitation 3. Divers accords contractuels existent entre Société de Portefeuille et A Inc., B Inc. et C Inc. La fin de l’exercice financier de Société de Portefeuille est fixée au 31 décembre.
Traitement conforme au chapitre 1590 et à la NOC-15 :
Société de Portefeuille avait précédemment préparé des états financiers non consolidés. Ainsi, elle n’a pas eu à évaluer si elle détenait des droits variables au sein d’A Inc., de B Inc. ou de C Inc. Voulant satisfaire la banque, Société de Portefeuille a aussi préparé des états financiers cumulés de Société en Exploitation 1, de Société en Exploitation 2 et de Société en Exploitation 3. Cependant, la banque préfère des états financiers consolidés qui incluent Société de Portefeuille, puisque c’est cette entreprise qui a contracté une dette.
Exigences relatives au chapitre 1591 :
En vertu de l’alinéa .02 f), les accords contractuels conclus entre des entreprises sous contrôle commun sont exclus du champ d’application du chapitre 1591. Par conséquent, Société de Portefeuille n’a pas à déterminer si elle détient le contrôle de A Inc., de B Inc. et de C Inc.
Pour l’exercice terminé le 31 décembre 2016, Société de Portefeuille peut préparer des états financiers consolidés (c.-à-d. qui incluent Société de Portefeuille, Société en Exploitation 1, Société en Exploitation 2 et Société en Exploitation 3) et ainsi répondre à la demande de la banque. Si ce n’est pas déjà fait, Société de Portefeuille a aussi besoin de déterminer ses droits et obligations envers A Inc., B Inc. et C Inc. au titre des accords contractuels en vue de les comptabiliser conformément aux chapitres applicables du manuel.
Mesures et options transitoires :
Si, à l’adoption du chapitre 1591, Société de Portefeuille décide de préparer ses états financiers consolidés, tels qu’abordés plus tôt, l’alinéa 42a) lui permet d’utiliser la méthode d’acquisition conformément au chapitre 1582; Société de Portefeuille pourrait ainsi consolider l’une ou l’ensemble de ses filiales (Société en Exploitation 1, Société en Exploitation 2 et Société en Exploitation 3) comme si elle l’avait fait depuis la date où elle en a obtenu le contrôle. Toutefois, le traitement serait le même que si aucune disposition d’allègement transitoire n’était prévue au chapitre 1591. C’est pourquoi Société de Portefeuille serait plus susceptible d’utiliser l’option prévue à l’alinéa 42b), qui lui permet d’utiliser à titre de coût présumé, pour l’une ou l’ensemble de ses filiales, la valeur comptable des actifs et des passifs, telle que présentée dans les états financiers des filiales au début de l’exercice précédent (c.-à.-d. le 1er janvier 2015). Cette option permet de simplifier les exigences habituelles pour cette situation.
Peu importe l’option choisie au titre du paragraphe 42 du chapitre 1591, Société de Portefeuille peut aussi comptabiliser dans ses états financiers consolidés, à titre de coût présumé, toute immobilisation corporelle des filiales à sa juste valeur au début de l’exercice précédent.
De plus, si Société de Portefeuille n’a pas l’information pour préparer les états financiers de l’une ou de l’ensemble de ses filiales conformément aux NCECF, le paragraphe 44 du chapitre 1591 permet à Société de Portefeuille de comptabiliser (à compter du 1er janvier 2015) les éléments d’actif et de passif des filiales en appliquant la méthode d’acquisition prévue au chapitre 1582. Toutefois, Société de Portefeuille ne pourrait pas comptabiliser d’ écart d’acquisition ni d’actif incorporel des filiales et tout écart entre le montant net ajouté à son bilan ainsi que le montant de toute participation comptabilisée antérieurement de ses filiales serait comptabilisé en tant qu’ajustement du solde d’ouverture des bénéfices non répartis.
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