Le facteur fiscal 2011 - 02
Limite du report de l’impôt pour les sociétés qui sont des associées de sociétés de personnes
Le budget fédéral de 2011 a proposé de restreindre le report d’impôt dont profitent les sociétés relativement au revenu d’une société de personnes dont elles sont un associé. Selon les règles fiscales actuelles, le revenu gagné par une société à titre d’associée d’une société de personnes est inclus dans le calcul de son revenu pour l’année d’imposition au cours de laquelle se termine l’exercice de la société de personnes. Si une société exploite une entreprise par l’intermédiaire d’une société de personnes dont l’exercice prend fin après la fin de l’année d’imposition de ladite société, l’imposition du revenu provenant de la société de personnes peut être reportée jusqu’à concurrence d’un an. Par exemple, si le 31 décembre 2010 est la date de fin d’exercice d’une société qui est un associé d’une société de personnes dont la fin de l’exercice est le 31 janvier 2011, la société peut reporter l’impôt des revenus générés pendant 11 mois (soit le revenu gagné entre février 2010 et décembre 2010) à son année d’imposition 2011. Puisque l’exercice de la société de personnes se termine en 2011, son revenu sera déclaré dans l’exercice de la société terminé le 31 décembre 2011. Des reports importants sont possibles si la société fait partie d’une structure de sociétés de personnes multiples (c.-à-d. quand une société de personnes est membre d’une autre société de personnes).
Selon le gouvernement, ce report n’est pas équitable. C’est pourquoi il propose de le limiter en exigeant que certains associés de sociétés de personnes incluent le revenu provenant de la société de personnes pour la portion de l’exercice de cette dernière qui se situe à l’intérieur de son année d’imposition (la « période tampon »). Il faut noter qu’en 1995, le gouvernement avait limité des possibilités similaires de report d’impôt dans le cas des particuliers exploitant une entreprise par l’intermédiaire d’une société de personnes ou d’une entreprise individuelle. De plus, il est important de savoir qu’on estime qu’en raison de ce changement proposé, le gouvernement fédéral recevra des revenus fiscaux supplémentaires de 2,85 milliards de dollars au cours des quatre années suivant sa mise en æuvre.
Même si le Parlement a été dissous avant l’adoption de cette mesure budgétaire, on s’attend à ce qu’elle soit présentée à nouveau par le prochain gouvernement puisqu’elle vise à supprimer une échappatoire fiscale et qu’elle pourrait générer d’importants revenus fiscaux. Comme l’ont mentionné les documents budgétaires, cette mesure s’appliquera aux années d’imposition se terminant après le 22 mars 2011. En date de la présente publication, la date d’entrée en vigueur possible demeure incertaine. Toutefois, les associés de sociétés de personnes doivent garder en tête que le nouveau gouvernement pourrait mettre la mesure en œuvre à la date initialement proposée.
Quelles sociétés sont touchées par les propositions?
Ces propositions s’appliqueront à une société (autre qu’une société professionnelle, puisque ce type de société était visée par les changements de 1995) pour une année d’imposition donnée lorsque :
- la société est l’associée d’une société de personnes à la fin de l’année d’imposition donnée;
- le dernier exercice de la société de personnes ayant commencé au cours de l’année d’imposition donnée se termine lors d’une année d’imposition subséquente de la société (c.-à-d. que la société de personnes et la société ont des exercices se terminant à des dates différentes); et
- la société détient une participation notable dans la société de personnes. Cela signifie que la société, avec des personnes lui étant affiliées ou liées, avait droit à plus de 10 % du revenu de la société de personnes (ou de ses actifs, en cas de liquidation) à la fin du dernier exercice de cette dernière s’étant terminé au cours de l’année d’imposition donnée.
Ces mesures s’appliqueront à toute société qui respecte les conditions mentionnées précédemment, même si l’un des associés de la société de personnes est un particulier ou une société professionnelle.
Quels types de revenus d’une société de personnes sont visés par les propositions?
Les modifications de 1995 visaient uniquement le revenu d’entreprise. Cependant, les changements proposés dans le budget de 2011 semblent avoir une portée plus large. Une section des documents budgétaires stipule que le report sera éliminé pour une société relativement à sa portion des revenus tirés de la société de personnes lors de la période tampon, exclusion faite de sa part des dividendes reçue d’autres sociétés. Cela signifie donc que les propositions de 2011 seront probablement beaucoup plus difficile à appliquer en pratique que les modifications de 1995, et ce, puisque les sociétés privés sont assujetties à différents taux d’imposition selon qu’il s’agit de revenus de petites entreprises, de revenus assujettis au taux d’imposition général d’entreprise ou de revenus de placements. Il est difficile de savoir si le gouvernement a considéré ceci, puisque les règles de 1995 s’appliquaient à un seul type de revenu.
Comment le report sera-t-il limité?
Une société de personnes pourra continuer d’avoir une année d’imposition différente de celle de ses sociétés qui en sont des associées; cependant, les sociétés devront inclure le revenu provenant de la société de personnes pour la période tampon. Le revenu accumulé pour la période tampon sera déterminé selon une formule qui établit la part du revenu de la société de personnes pour la période d’imposition se terminant dans la période d’imposition de la société, selon le nombre de jours compris dans la période tampon et le nombre de jours compris dans la période d’imposition de la société de personnes se terminant durant l’année d’imposition. Une société peut aussi désigner un montant inférieur au montant déterminé selon la méthode de la formule. Cependant, si le montant désigné est inférieur au revenu pour la période tampon (tel que déterminé après la fin de l’année d’imposition de la société de personnes) et au montant déterminé au moyen de la formule, la société qui est un associé devra inclure un montant additionnel dans son revenu lors de l’année d’imposition suivante. Le montant additionnel à inclure dans le revenu correspondra au montant de la sous-évaluation multiplié par le taux d’intérêt moyen prescrit qui s’applique aux paiements insuffisants d’impôt. Si le montant de la sous-évaluation est supérieur à 25 %, le montant additionnel sera majoré. Par conséquent, il peut être plus prudent d’utiliser la méthode de la formule, à moins que le revenu réel au cours de la période tampon soit inférieur et que ce montant puisse être établi avec une certaine certitude. Malheureusement, il est actuellement impossible d’effectuer un ajustement futur pour tenir compte du revenu réel proportionnel au cours de la période tampon si la méthode de la formule a été initialement utilisée.
Des dispositions autorisent les sociétés qui sont des associés à déduire du montant du revenu accumulé pour la période tampon leur part des frais de ressources désignés et encourus par la société de personnes pendant la période tampon. Les frais de ressource désignés comprennent les frais d’exploration au Canada, les frais d’aménagement au Canada, les frais à l’égard de biens canadiens relatifs au pétrole et au gaz et les frais relatifs à des ressources étrangères. Pour avoir droit à cette réduction, les associés doivent obtenir de la société de personnes, avant de produire leur déclaration de revenu pour l’année visée, des renseignements par écrit précisant la nature et le montant de chacun des frais, ainsi que leur part de ces frais. Parmi les enjeux potentiels, il faudra déterminer si les sociétés de personnes pourront fournir cette information dans les délais prescrits.
Puisque ces mesures pourraient entraîner l’inclusion d’un montant nettement plus élevé au titre du revenu de société de personnes pour la première année d’imposition d’une société prenant fin après le 22 mars 2011 (selon ce qui est proposé au budget), un allègement transitoire sous forme de provision transitoire sera offert (si certaines conditions sont remplies). Selon ces règles, une provision de 100 % sera autorisée pour le premier exercice d’une société. Ce montant sera graduellement imposé au cours des cinq années d’imposition qui suivent la première année d’imposition. À titre d’observation préliminaire, il semble que l’allègement transitoire cesserait de s’appliquer si la société vend sa participation dans la société de personnes ou si cette dernière est liquidée au cours de la période de transition. Par conséquent, ces règles doivent être étudiées avec soin avant de vendre une participation dans une société de personnes.
Modification d’exercice
En raison de la nouvelle exigence d’inclure le revenu pour la période tampon, certaines sociétés de personnes pourraient souhaiter changer leur date de fin d’exercice. Les propositions budgétaires prévoient un choix ponctuel qui permettra à une société de personnes dont tous les membres sont des sociétés, et sous réserve de certaines autres conditions, de modifier son exercice. Pour respecter certaines conditions et déterminer une nouvelle date de fin d’exercice appropriée, une société de personnes devra colliger de l’information sur les dates de fin d’exercice et les échéances de déclaration de chacune des sociétés qui en sont des associées. Cette exigence doit être considérer au moment de choisir d’adopter ou non le choix prévu.
Il faut noter que les propositions ne comportent aucune règle spéciale qui permettrait à une société qui est un associé d’une société de personnes de modifier sa fin d’exercice pour l’harmoniser à celle de cette dernière. Cependant, nous supposons que l’Agence du revenu du Canada accepterait un tel changement si une demande était soumise en bonne et due forme.
Date de fin d’exercice de structures de sociétés de personnes multiples
Aux termes des propositions, toutes les sociétés de personnes qui font partie d’une structure de sociétés de personnes multiples seront tenues d’avoir le même exercice. Toutefois, il n’est pas nécessaire que cet exercice corresponde à l’année d’imposition d’une des sociétés qui en sont des associés. Cette exigence est proposée étant donné que la méthode du revenu accumulé pour la période tampon précédemment décrite ne peut être adaptée pour limiter le report d’impôt pouvant survenir dans les structures à paliers multiples, qui peuvent compter divers paliers des sociétés de personnes ayant à la fois des sociétés et des sociétés de personnes comme associées. En général, les sociétés de personnes multiples qui ne sont pas tenues d’avoir un exercice se terminant le 31 décembre pourront, de façon ponctuelle, choisir un exercice commun sous réserve de certaines conditions. Si un tel choix n’est pas présenté, l’exercice commun des sociétés de personnes faisant partie d’une structure de sociétés de personnes multiples se terminera le 31 décembre 2011 (le 31 décembre pour tout exercice subséquent). Dans les situations où les exercices de ces sociétés de personnes coïncident, les règles relatives à la période tampon et à l’allègement transitoire s’appliqueront.
Selon le nombre de sociétés de personnes d’une telle structure, l’exigence de modifier l’exercice des sociétés de personnes pourrait se traduire par d’importants frais en raison de la coordination et de la conformité requises. De plus, le revenu reporté aurait pu être plus élevé.
En résumé
Ces propositions représentent un changement important pour les sociétés qui sont des associées de sociétés de personnes, et aussi pour les sociétés de personnes qui doivent changer d’exercice et celles qui choisissent de le faire. Même si les propositions doivent être présentées à nouveau par le nouveau gouvernement et que plus de détails seront fournis à une date ultérieure, les sociétés de personnes et leurs sociétés associées doivent tenir compte de leur incidence. Comme susmentionné, les associés tout comme les sociétés de personnes auront des décisions à prendre. Nous vous garderons à l’affût de ce dossier au fur et à mesure que l’information sera communiquée.
Pour toute question relative à ces changements, communiquez avec votre conseiller BDO.
Rubrique suivante : Remboursements d’impôt toujours en vigueur pour les entités exonérées d’impôt
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